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个人所得税法修正案(2018)对比解读

2018-7-03

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2018年6月29日,备受瞩目的《个人所得税法修正案草案(2018)》全文公开向社会征求意见,笔者结合现行税法(2011)对修正案解读如下,以抛砖引玉,期望大家能够对修正案草案提出有益的意见。

 

一、个人所得税法(2011)
       

第一条 在中国境内有住所,或者无住所而在境内居住满一年的个人,从中国境内和境外取得的所得,依照本法规定缴纳个人所得税。                

 

在中国境内无住所又不居住或者无住所而在境内居住不满一年的个人,从中国境内取得的所得,依照本法规定缴纳个人所得税。                

 

个人所得税法修正案(2018)        

第一条 在中国境内有住所,或者无住所而一个纳税年度内在中国境内居住满一百八十三天的个人,为居民个人,其从中国境内和境外取得的所得,依照本法规定缴纳个人所得税。                


               

在中国境内无住所又不居住,或者无住所而一个纳税年度内在中国境内居住不满一百八十三天的个人,为非居民个人,其从中国境内取得的所得,依照本法规定缴纳个人所得税。                

 

解读                

修正案第一条对居民纳税人和非居民纳税人的划分标准进行了修改。即将原来“在境内居住满一年”的标准修改为:“一个纳税年度内在中国境内居住满一百八十三天”。该修改除文字表述更准确外,主要是和我国与其他国家和地区签订的税收协定或安排相协调。            

 

划分居民纳税人和非居民纳税人的主要意义在于两者的征税对象(所得范围)不同。居民纳税人应就其来源于中国境内(目前指大陆地区,下同)和中国境外的全球所得纳税,而非居民纳税人仅就其来源于中国境内的所得纳税。在中国境内有住所的个人,是指因户籍、家庭、经济利益关系而在中国境内习惯性居住的个人。所谓习惯性居住,是判定纳税义务人是居民或非居民的一个法律意义上的标准,不是指实际居住或在某一个特定时期内的居住地。如因学习、工作、探亲、旅游等而在中国境外居住的,在其原因消除之后,必须回到中国境内居住的个人,则中国即为该纳税人习惯性居住地。根据修正案第十五条,个人所得的纳税年度为公历1月1日至12月31日。             

 

二、个人所得税法(2011)        

第二条 下列各项个人所得,应纳个人所得税:                

一、工资、薪金所得;                

二、个体工商户的生产、经营所得;                

三、对企事业单位的承包经营、承租经营所得;                

四、劳务报酬所得;                

五、稿酬所得;                

六、特许权使用费所得;                

七、利息、股息、红利所得;                

八、财产租赁所得;                

九、财产转让所得;                

十、偶然所得;                  

十一、经国务院财政部门确定征税的其他所得。                  

 

个人所得税法修正案(2018)        

第二条 下列各项个人所得,应纳个人所得税:                

(一)工资、薪金所得;                  

(二)劳务报酬所得;                

(三)稿酬所得;                

(四)特许权使用费所得;                

(五)经营所得;                

(六)利息、股息、红利所得;                

(七)财产租赁所得;                

(八)财产转让所得;                

(九)偶然所得;                

(十)经国务院财政部门确定征税的其他所得。                

前款第一项至第四项所得(以下称综合所得),居民个人按纳税年度合并计算个人所得税,非居民个人按月或者按次分项计算个人所得税;第五项至第十项所得,依照本法规定分别计算个人所得税。                

 

解读            

修正案第二条确立了综合与分类相结合的个人所得税制。即将原来的工资、薪金所得,劳务报酬所得,稿酬所得和特许权使用费所得合并为综合所得,实行按月扣缴,按年汇算清缴。修正案将原第二条第二项“个体工商户的生产、经营所得”、第三项“对企事业单位的承包经营、承租经营所得”合并为“经营所得”,表述更为科学。按照现行规定,除个体工商户生产经营所得、承包经营承租所得外,个人独立企业、合伙企业比照个体工商户的生产、经营所得征收个人所得税。工资、薪金所得,是指个人因任职或者受雇而取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得。经营所得,是指个体工商户、个人独资企业、合伙企业等非法人组织(不包括法人分支机构)从事工业、手工业、建筑业、交通运输业、商业、饮食业、服务业、修理业以及其他行业生产、经营取得的所得。包括经批准,从事办学、医疗、咨询以及其他有偿服务活动取得的所得;对企事业单位的承包经营、承租经营以及转包、转租取得的所得。劳务报酬所得,是指个人从事设计、装潢、安装、制图、化验、测试、医疗、法律、会计、咨询、讲学、新闻、广播、翻译、审稿、书画、雕刻、影视、录音、录像、演出、表演、广告、展览、技术服务、介绍服务、经纪服务、代办服务以及其他劳务取得的所得。稿酬所得,是指个人因其作品以图书、报刊形式出版、发表而取得的所得。特许权使用费所得,是指个人提供专利权、商标权、著作权、非专利技术以及其他特许权的使用权取得的所得;提供著作权的使用权取得的所得,不包括稿酬所得。利息、股息、红利所得,是指个人拥有债权、股权而取得的利息、股息、红利所得。财产租赁所得,是指个人出租建筑物、土地使用权、机器设备、车船以及其他财产取得的所得。财产转让所得,是指个人转让有价证券、股权、建筑物、土地使用权、机器设备、车船以及其他财产取得的所得。偶然所得,是指个人得奖、中奖、中彩以及其他偶然性质的所得。             

 

三、个人所得税法(2011)        

第三条 个人所得税的税率:                

一、工资、薪金所得,适用超额累进税率,税率为百分之三至百分之四十五(税率表附后)。                

二、个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得,适用百分之五至百分之三十五的超额累进税率(税率表附后)。                

三、稿酬所得,适用比例税率,税率为百分之二十,并按应纳税额减征百分之三十。                

四、劳务报酬所得,适用比例税率,税率为百分之二十。对劳务报酬所得一次收入畸高的,可以实行加成征收,具体办法由国务院规定。                

五、特许权使用费所得,利息、股息、红利所得,财产租赁所得,财产转让所得,偶然所得和其他所得,适用比例税率,税率为百分之二十。                

 

个人所得税法修正案(2018)        

第三条  个人所得税的税率:                

(一)综合所得,适用百分之三至百分之四十五的超额累进税率(税率表附后);                

(二)经营所得,适用百分之五至百分之三十五的超额累进税率(税率表附后);                

(三)利息、股息、红利所得,财产租赁所得,财产转让所得,偶然所得和其他所得,适用比例税率,税率为百分之二十。                

 

解读            

税率,是对征税对象的征收比例或征收额度。税率是计算税额的尺度,也是衡量税负轻重与否的重要标志。我国个人所得税法实行的是超额累进税率和比例税率。超额累进税率,即把征税对象按数额的大小分成若干等级(级距),每等级规定一个税率,税率依次提高,对每一纳税人的征税对象依所属等级同时适用几个税率分别计算,将计算结果相加后得出应纳税款。比例税率,即对同一征税对象,不分数额大小,规定相同的征收比例。修改后,综合所得、经营所得实行超额累进税率,其他所得实行比例税率。            

 

修正案第三条根据综合与分类相结合所得税制的要求,对税率进行了修改。一是在原工资、薪金所得税率的基础上规定了综合所得的税率。具体是:扩大3%、10%、20%三档低税率的级距,3%税率的级距扩大一倍,现行税率为10%的部分所得的税率降为3%;大幅扩大10%税率的级距,现行税率为20%的所得,以及现行税率为25%的部分所得的税率降为10%;现行税率为25%的部分所得的税率降为20%;相应缩小25%税率的级距,30%、35%、45%这三档较高税率的级距保持不变。二是以现行个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得税率为基础规定了经营所得税率,保持5%至35%的5级税率不变,适当调整各档税率的级距,其中最高档税率级距下限从10万元提高至50万元。

           

现行劳务报酬所得税率表如下:            

级数                            

全年不含税级距                            

税率(%)                            

1                            

不超过240000元的                            

20                            

2                            

超过240000元至600000元的部分                            

30                            

3                            

超过600000元的部分                            

40                            

 

并入综合所得后,最高档税率将上升至45%。

           

稿酬所得、特许权使用费所得由原来的比例税率变更为超额累进税率。这一变化将导致一定级距下的上述所得税负降低,而一定级距以上的上述所得税负增加。比如,按照现行规定稿酬所得的实际税率为14%,在以工资、薪金所得为基础的综合所得达到月25000以上时,综合所得中的稿酬所得部分的实际税率将上升至17.5%。            

 

四、个人所得税法(2011)        

第四条 下列各项个人所得,免纳个人所得税:
               

一、省级人民政府、国务院部委和中国人民解放军军以上单位,以及外国组织、国际组织颁发的科学、教育、技术、文化、卫生、体育、环境保护等方面的奖金;                

二、国债和国家发行的金融债券利息;                

三、按照国家统一规定发给的补贴、津贴;                

四、福利费、抚恤金、救济金;                

五、保险赔款;                

六、军人的转业费、复员费;                

七、按照国家统一规定发给干部、职工的安家费、退职费、退休工资、离休工资、离休生活补助费;                

八、依照我国有关法律规定应予免税的各国驻华使馆、领事馆的外交代表、领事官员和其他人员的所得;                

九、中国政府参加的国际公约、签订的协议中规定免税的所得;                

十、经国务院财政部门批准免税的所得。                

 

个人所得税法修正案(2018)        

第四条 下列各项个人所得,免纳个人所得税:
               

(一)省级人民政府、国务院部委和中国人民解放军军以上单位,以及外国组织、国际组织颁发的科学、教育、技术、文化、卫生、体育、环境保护等方面的奖金;                

(二)国债和国家发行的金融债券利息;                

(三)按照国家统一规定发给的补贴、津贴;                

(四)福利费、抚恤金、救济金;                

(五)保险赔款;                

(六)军人的转业费、复员费、退役金;                

(七)按照国家统一规定发给干部、职工的安家费、退职费、基本养老金或者退休费、离休费、离休生活补助费;                

(八)依照我国有关法律规定应予免税的各国驻华使馆、领事馆的外交代表、领事官员和其他人员的所得;                

(九)中国政府参加的国际公约、签订的协议中规定免税的所得;                

(十)经国务院财政部门批准免税的所得。                

 

五、个人所得税法(2011)        

第五条 有下列情形之一的,经批准可以减征个人所得税                

一、残疾、孤老人员和烈属的所得;
二、因严重自然灾害造成重大损失的;
三、其他经国务院财政部门批准减税的。
               

 

解读            

本条及第五条是关于个人所得税税收优惠的规定。本条规定是免税的情形,第五条规定的是减征的情形。            

 

根据《兵役法》第六十条规定,义务兵退出现役,按照国家规定发给退役金。修正案第四条规定退役金免征个人所得税。            

 

修正案第四条还根据社会发展的情况(如逐步取消退休工资并发放养老金)将“退休工资、离休工资”修改为:“退职费、基本养老金或者退休费、离休费”。            

 

本条税收优惠,除第二项、第五项、第七项与普通纳税人相关外,其余均会对特定纳税人,享受范围有限。            

 

本条及第五条将列明以外的减免税所得批准权授予了财政部。目前,经财政部及国家税务总局批准的、适用性较广的税收优惠包括:

(1)个人因解除劳动关系取得的一次性补偿收入(包括用人单位发放的经济补偿金、生活补助费和其他补助费用),在当地上年职工平均工资3倍数额以内的部分,免征个人所得税(财税〔2001〕157号);

(2)对个人取得的教育储蓄存款利息所得以及国务院财政部门确定的其他专项储蓄存款或者储蓄性专项基金存款的利息所得,免征个人所得税(国务院令第272号);对储蓄存款利息所得暂免征收个人所得税(财税〔2008〕132号);

(3)个人从公开发行和转让市场取得的上市公司股票或者持有全国中小企业股份转让系统(新三板,下同)挂牌公司的股票,持股期限超过1年的,股息红利所得暂免征收个人所得税。个人从公开发行和转让市场取得的上市公司股票或者持有全国中小企业股份转让系统挂牌公司的股票,持股期限在1个月以内(含1个月)的,其股息红利所得全额计入应纳税所得额;持股期限在1个月以上至1年(含1年)的,暂减按50%计入应纳税所得额(财税〔2015〕101号);

(4)对个人在上海证券交易所、深圳证券交易所转让从上市公司公开发行和转让市场取得的上市公司股票所得,免征个人所得税(财税〔2009〕167号);对个人投资者买卖基金单位获得的差价收入,在对个人买卖股票的差价收入未恢复征收个人所得税以前,暂不征收个人所得税[(财税字〔1998〕55号)、(财税〔2002〕128号)];

(5)对个人转让自用5年以上、并且是家庭唯一生活用房取得的所得,免征个人所得税(财税字〔1999〕278号);

(6)对个人出租住房取得的所得减按10%的税率征收个人所得税(财税〔2008〕24号);

(7)对被拆迁人按照国家有关城镇房屋拆迁管理办法规定的标准取得的拆迁补偿款,免征个人所得税(财税〔2005〕45号);

(8)对持《就业创业证》的人员从事个体经营的,在3年内按每户每年8000元为限额依次扣减其当年实际应缴纳的增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和个人所得税(财税〔2017〕49号); 

(9)个人举报、协查各种违法、犯罪行为而获得的奖金,暂免征收个人所得税 [(1994)财税字第20号];

(10)对乡、镇(含乡、镇)以上人民政府或经县(含县)以上人民政府主管部门批准成立的有机构、有章程的见义勇为基金会或者类似组织,奖励见义勇为者的奖金或奖品,经主管税务机关核准,免予征收个人所得税(财税字〔1995〕25号);

(11)对个人购买社会福利有奖募捐奖券、体育彩票中奖收入,一次中奖不超过10000元的暂免征收个人所得税,对一次中奖收入超过10000元的,应按税法规定全额征税[(国税发〔1994〕127号)、(财税字〔1998〕12号)]。 
           

 

六、个人所得税法(2011)        

第六条 应纳税所得额的计算:                

一、工资、薪金所得,以每月收入额减除费用三千五百元后的余额,为应纳税所得额。四、劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得、财产租赁所得,每次收入不超过四千元的,减除费用八百元;四千元以上的,减除百分之二十的费用,其余额为应纳税所得额。                 

二、个体工商户的生产、经营所得,以每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后的余额,为应纳税所得额。                

三、对企事业单位的承包经营、承租经营所得,以每一纳税年度的收入总额,减除必要费用后的余额,为应纳税所得额。                

四、劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得、财产租赁所得,每次收入不超过四千元的,减除费用八百元;四千元以上的,减除百分之二十的费用,其余额为应纳税所得额。                

五、财产转让所得,以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额,为应纳税所得额。                

六、利息、股息、红利所得,偶然所得和其他所得,以每次收入额为应纳税所得额。                

个人将其所得对教育事业和其他公益事业捐赠的部分,按照国务院有关规定从应纳税所得中扣除。                

对在中国境内无住所而在中国境内取得工资、薪金所得的纳税义务人和在中国境内有住所而在中国境外取得工资、薪金所得的纳税义务人,可以根据其平均收入水平、生活水平以及汇率变化情况确定附加减除费用,附加减除费用适用的范围和标准由国务院规定。                

 

个人所得税法修正案(2018)        

第六条  应纳税所得额的计算:
(一)居民个人的综合所得,以每一纳税年度的收入额减除费用六万元以及专项扣除、专项附加扣除和依法确定的其他扣除后的余额,为应纳税所得额。专项扣除包括居民个人按照国家规定的范围和标准缴纳的基本养老保险、基本医疗保险、失业保险等社会保险费和住房公积金等;专项附加扣除包括子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息和住房租金等支出。
               

(二)非居民个人的工资、薪金所得,以每月收入额减除费用五千元后的余额为应纳税所得额;劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得,以每次收入额为应纳税所得额。                 

(三)经营所得,以每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后的余额,为应纳税所得额。                

(四)财产租赁所得,每次收入不超过四千元的,减除费用八百元;四千元以上的,减除百分之二十的费用,其余额为应纳税所得额。                

(五)财产转让所得,以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额,为应纳税所得额。                

(六)利息、股息、红利所得,偶然所得和其他所得,以每次收入额为应纳税所得额。                

稿酬所得的收入额按照所取得收入的百分之七十计算。                

个人将其所得对教育事业和其他公益慈善事业捐赠的部分,按照国务院有关规定从应纳税所得中扣除。                

专项附加扣除的具体范围、标准和实施步骤,由国务院财政、税务主管部门商有关部门确定。                

 

解读            

修正案第五条对第六条的修改主要是:(1)将费用减除标准(生计费)由原来的月3500元提高至月5000元;(2)将《实施条例》第二十五条关于基本社会保险和住房公积金扣除的规定作为专项扣除上升为法律;(3)增加了专项附加扣除的规定;(4)删除了附加减除的规定(即每月在减除3500元费用的基础上,附加减除费用1300元)。修改后的个人所得税法虽然实行了综合与分类的所得税制,但就综合所得而言并未采取如该法经营所得和《企业所得税法》按收入总额减除费用(扣除)的方法计算应纳税所得,而是为征纳方便,仍然采取了有限法定扣除的方法,生计费的扣除无需提供发票等扣除凭证。

本次修订后,对以工资、薪金为单一收入来源且月税前收入在7000以下的纳税人减税明显(基本不用交税),11000以下的纳税人基本可以适用3%的税率;对以劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得为综合所得主要来源的纳税人随着收入的增加定额年6万元生计费扣除额占收入的比例逐渐降低,与原固定20%的减除比例相比,不利于高收入纳税人。专项扣除中的基本养老保险扣除标准为本人缴费工资的8%;基本医疗保险一般为本人工资收入的2%;失业保险费率为2%,个人缴费的具体比例由各省、自治区、直辖市人民政府确定;职工不缴纳工伤保险费和生育保险费;住房公积金在不超过职工本人上一年度月平均工资12%的幅度内扣除。专项附加扣除的具体范围、标准和实施步骤,授权财政部和国家税务总局规定,属于授权性立法。授权性立法的优点在于能够根据实际情况作出规定,并根据政策实施情况及时进行调整;其最大的缺点在于立法刚性较弱,容易限制和减损纳税人权利,增加权利行使成本,变相架空立法目的。综合所得中的劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得,在营业税改征增值税后多属于增值税应税项目,在计算综合所得时应当注意将增值税税前收入换算成税后收入作为个人所得税应税收入。

另外,为延续稿酬所得税收优惠,修正案将稿酬所得按应纳税额减征30%的税额减免优惠从第三条调至第六条,作为减计收入优惠进行了规定。非居民纳税人除工资、薪金在计算应纳税所得时可以扣除生计费外,其他综合所得项目除另有规定应当以收入全额作为应纳税所得额。经营所得现行主要的应纳税所得额计税依据为《个体工商户个人所得税计税办法》(国家税务总局令第35号)、《财政部 国家税务总局关于印发〈关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定〉的通知》(财税〔2000〕91号),其计算与企业所得趋同。需要注意的是,与企业所得税不同,经营所得无论是否分配给投资人、合伙人,均应计算缴纳个人所得税,而在企业将利润留存于企业未作实际分配的情况下,股东个人不需要缴纳个人所得税。另外,个人独资企业和合伙企业对外投资分回的利息或者股息、红利,不并入企业的收入,而应单独作为投资者个人取得的利息、股息、红利所得,按“利息、股息、红利所得”应税项目计算缴纳个人所得税。根据《实施条例》,个人将其所得对教育事业和其他公益事业的捐赠,捐赠额未超过纳税义务人申报的应纳税所得额30%的部分,可以从其应纳税所得额中扣除。 
           

 

七、个人所得税法(2011)        

第七条 纳税义务人从中国境外取得的所得,准予其在应纳税额中扣除已在境外缴纳的个人所得税税额。但扣除额不得超过该纳税义务人境外所得依照本法规定计算的应纳税额。                 

 

个人所得税法修正案(2018)        

第七条 纳税义务人从中国境外取得的所得,准予其在应纳税额中扣除已在境外缴纳的个人所得税税额。但扣除额不得超过该纳税义务人境外所得依照本法规定计算的应纳税额。                

 

解读            

本条系关于税额抵免的规定,主要目的是避免双重征税。我国采取的是分国分项限额扣除。即在计算扣除限额时,区别不同国家或者地区和不同所得项目,依照税法规定的费用减除标准和适用税率计算应纳税额;同一国家或者地区内不同所得项目的应纳税额之和,为该国家或者地区的扣除限额。纳税人在境外已缴税额小于扣除限额的,应缴纳差额部分;大于扣除限额的, 按限额扣除,其超过部分在5年内补扣。            

 

八、个人所得税法修正案(2018)        

第八条  有下列情形之一的,税务机关有权按照合理方法进行纳税调整:
(一)个人与其关联方之间的业务往来,不符合独立交易原则且无正当理由;
(二)居民个人控制的,或者居民个人和居民企业共同控制的设立在实际税负明显偏低的国家(地区)的企业,无合理经营需要,对应当归属于居民个人的利润不作分配或者减少分配;
(三)个人实施其他不具有合理商业目的的安排而获取不当税收利益。
               

税务机关依照前款规定作出纳税调整,需要补征税款的,应当补征税款,并依法加收利息。                

 

解读            

本条是修正案第六条新增条款,为反避税条款。其中,第一项系转让定价条款;第二项系受控外国企业条款;第三项系一般反避税条款。            

 

在作出本条规定之前,个人所得税的特别纳税调整主要以《税收征收管理法》及其实施细则为主要法律依据。《税收征收管理法》第三十六条规定,企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来,应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用;不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用,而减少其应纳税的收入或者所得额的,税务机关有权进行合理调整。《税收征收管理法实施细则》(国务院令第666号修改)规定,关联企业,是指有下列关系之一的公司、企业和其他经济组织:(1)在资金、经营、购销等方面,存在直接或者间接的拥有或者控制关系;(2)直接或者间接地同为第三者所拥有或者控制;(3)在利益上具有相关联的其他关系。显然,上述规定并不全面且适用性较差。需要注意的是,税法关于关联方及关联交易的规定与企业会计准则、上市公司信息披露办法、股票上市规则关于关联方的规定并不一致,相对会更宽泛。转让定价的调整方法包括可比非受控价格法、再销售价格法、成本加成法、交易净利润法、利润分割法等方法。            

 

受控外国企业的“控制”,是指在股份、资金、经营、购销等方面构成实质控制,如持有外国企业50%以上的股权。根据《企业所得税法实施条例》(国务院令第512号)规定,实际税负明显偏低,是指低于企业所得税25%税率的50%(12.5%),这些国家或地区主要包括巴哈马、百慕大群岛、瑞士等,而美国、英国、法国、德国、日本、意大利、加拿大、澳大利亚、印度、南非、新西兰和挪威等基本上不属于低税率国家或地区。            

 

一般反避免条款中的“不具有合理商业目的”,是指以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。该条款对纳税人而言非常严厉,与税收法定主义存在一定冲突,容易被滥用,侵害纳税人的合法权益,国务院在修改本法实施条例时应当进行必要规制。            

 

特别纳税调整加收利息标准,《企业所得税法实施条例》规定为按照税款所属纳税年度中国人民银行公布的与补税期间同期的人民币贷款基准利率加5个百分点计算。如果与税收滞纳金0.5‰(年18%)同时适用,将形成高利,对纳税人影响严重。            

 

九、个人所得税法(2011)        

第八条 个人所得税,以所得人为纳税义务人,以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。个人所得超过国务院规定数额的,在两处以上取得工资、薪金所得或者没有扣缴义务人的,以及具有国务院规定的其他情形的,纳税义务人应当按照国家规定办理纳税申报。扣缴义务人应当按照国家规定办理全员全额扣缴申报。                 

 

个人所得税法修正案(2018)        

第九条  个人所得税以所得人为纳税人,以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。                    

 

扣缴义务人应当按照国家规定办理全员全额扣缴申报。                    

 

纳税人有中国公民身份号码的,以中国公民身份号码为纳税人识别号;纳税人没有中国公民身份号码的,由税务机关赋予其纳税人识别号。扣缴义务人扣缴税款时,纳税人应当向扣缴义务人提供纳税人识别号。                 

 

第十条  有下列情形之一的,纳税人应当依法办理纳税申报:   
(一)取得综合所得需要办理汇算清缴;    
               

(二)取得应税所得没有扣缴义务人;                    

(三)扣缴义务人未扣缴税款;                    

(四)取得境外所得;                    

(五)因移居境外注销中国户籍;                    

(六)非居民个人在中国境内从两处以上取得工资、薪金所得;  (七)国务院规定的其他情形。                 

 

第十一条  居民个人取得综合所得按年计算个人所得税;有扣缴义务人的,由扣缴义务人按月或者按次预扣预缴税款,居民个人年度终了后需要补税或者退税的,按照规定办理汇算清缴。预扣预缴办法由国务院税务主管部门制定。                    

 

居民个人向扣缴义务人提供专项附加扣除信息的,扣缴义务人按月预扣预缴税款时应当按照规定予以扣除,不得拒绝。
 
               

非居民个人取得综合所得,有扣缴义务人的,由扣缴义务人按月或者按次扣缴税款,不办理汇算清缴。                 

 

解读            

为征纳方便,修正案第七条并未改变现行以代扣代缴为主,申报为辅的征收管理办法。全员全额扣缴申报,是指扣缴义务人在代扣税款的次月内,向主管税务机关报送其支付所得个人的基本信息、支付所得数额、扣缴税款的具体数额和总额以及其他相关涉税信息,具体办法为《国家税务总局关于印发〈个人所得税全员全额扣缴申报管理暂行办法〉的通知》(国税发〔2005〕205号)。修订后税法第九条将国务院2013年2月3日《国务院批转发展改革委等部门关于深化收入分配制度改革若干意见的通知》(国发〔2013〕6号)中关于“建立健全个人收入双向申报制度和全国统一的纳税人识别号制度”上升为法律,规定了个人所得税纳税人识别号制度。修订后税法第十条对需要进行纳税申报的情形进行了规定,主要是根据综合与分类税制改革的需要增加了第一项,将取得境外所得由行政法规上升为法律,删除了个人所得超过国务院规定数额(12万元以上)的规定,增加了移民清税申报的规定。              

 

十、个人所得税法修正案(2018)        

第十一条  居民个人取得综合所得按年计算个人所得税;有扣缴义务人的,由扣缴义务人按月或者按次预扣预缴税款,居民个人年度终了后需要补税或者退税的,按照规定办理汇算清缴。预扣预缴办法由国务院税务主管部门制定。                    

 

居民个人向扣缴义务人提供专项附加扣除信息的,扣缴义务人按月预扣预缴税款时应当按照规定予以扣除,不得拒绝。                    

非居民个人取得综合所得,有扣缴义务人的,由扣缴义务人按月或者按次扣缴税款,不办理汇算清缴。                 

 

解读            

本条为修正案第八条新增条款,就综合所得汇算清缴作出了规定。根据该条,取得综合所得有扣缴义务人的,居民纳税人实行按月或次预扣预缴,年终汇算清缴,多退少补;非居民纳税人不办理汇算清缴。所谓汇算清缴,是指居民纳税人在纳税年度终了后规定的期限内,依税法自行计算本纳税年度应纳税额,并根据预扣预缴数额,确定该纳税年度应补或者应退税额,向主管税务机关办理年度纳税申报、结清全年税款的行为。  
           

 

十一、个人所得税法(2011)        

第九条 扣缴义务人每月所扣的税款,自行申报纳税人每月应纳的税款,都应当在次月十五日内缴入国库,并向税务机关报送纳税申报表。                

 

工资、薪金所得应纳的税款,按月计征,由扣缴义务人或者纳税义务人在次月十五日内缴入国库,并向税务机关报送纳税申报表。特定行业的工资、薪金所得应纳的税款,可以实行按年计算、分月预缴的方式计征,具体办法由国务院规定。                

 

个体工商户的生产、经营所得应纳的税款,按年计算,分月预缴,由纳税义务人在次月十五日内预缴,年度终了后三个月内汇算清缴,多退少补。对企事业单位的承包经营、承租经营所得应纳的税款,按年计算,由纳税义务人在年度终了后三十日内缴入国库,并向税务机关报送纳税申报表。纳税义务人在一年内分次取得承包经营、承租经营所得的,应当在取得每次所得后的十五日内预缴,年度终了后三个月内汇算清缴,多退少补。                 

 

从中国境外取得所得的纳税义务人,应当在年度终了后三十日内,将应纳的税款缴入国库,并向税务机关报送纳税申报表。                

 

个人所得税法修正案(2018)        

第十二条  扣缴义务人每月所扣的税款,应当在次月十五日内缴入国库,并向税务机关报送纳税申报表。
           

纳税人取得综合所得需要办理汇算清缴的,应当在取得所得的次年三月一日至六月三十日内办理汇算清缴。            

纳税人取得经营所得的,应当在月度或者季度终了后十五日内向税务机关报送纳税申报表,并预缴税款;次年三月三十一日前办理汇算清缴。            

纳税人取得应税所得没有扣缴义务人的,应当在取得所得的次月十五日内向税务机关报送纳税申报表,并缴纳税款。            

纳税人取得应税所得,扣缴义务人未扣缴税款的,纳税人应当在次年六月三十日前,缴纳税款;税务机关通知限期缴纳的,纳税人应当按照期限缴纳税款。            

纳税人从中国境外取得所得的,应当在取得所得的次年三月一日至六月三十日内申报纳税。            

纳税人因移居境外注销中国户籍的,应当在注销中国户籍前办理税款清算。            

非居民个人在中国境内从两处以上取得工资、薪金所得的,应当在取得所得的次月十五日内向税务机关申报纳税。             

 

解读            

本条系修正案第九条对原第九条的修改,对纳税申报期限及汇算清缴期限作出了规定。            

 

十二、个人所得税法修正案(2018)        

第十三条  纳税人办理汇算清缴退税或者扣缴义务人为纳税人办理汇算清缴退税的,税务机关审核后,按照国库管理的有关规定办理退税。            

 

解读            

本条是修正案第十条新增条款,规定了汇算清缴退税程序。

           

十三、个人所得税法修正案(2018)        

第十四条  公安、人民银行、金融监督管理等相关部门应当协助税务机关确认纳税人的身份、银行账户信息。教育、卫生、医疗保障、民政、人力资源社会保障、住房城乡建设、人民银行、金融监督管理等相关部门应当向税务机关提供纳税人子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息、住房租金等专项附加扣除信息。            

个人转让不动产的,税务机关应当依据不动产登记信息核验应缴的个人所得税,登记机构办理转移登记时,应当查验与该不动产转让相关的个人所得税的完税凭证。个人转让股权办理变更登记的,登记机关应当查验与该股权交易相关的个人所得税的完税凭证。                

有关部门依法将纳税人、扣缴义务人遵守本法的情况纳入信用信息系统,并实施联合激励或者惩戒。            

 

解读            

本条是修正案第十一条新增条款,规定了其他行政机关的协助义务及信用激励或惩戒制度。值得注意的是,根据《契税暂行条例》第十一条规定,纳税人应当持契税完税凭证和其他规定的文件材料,依法向土地管理部门、房产管理部门办理有关土地、房屋的权属变更登记手续。纳税人未出具契税完税凭证的,土地管理部门、房产管理部门不予办理有关土地、房屋的权属变更登记手续。除上述规定外,现行法律、行政法规并未将其他税种的完税凭证作为不动产转移登记所要提交的必备材料。根据本条第二款,个人所得税完税凭证将成为申请不动产转移登记的必备材料之一。而根据现行法律、法规,个人因转让有限责任公司股权进行工商变更登记并不以个人所得税完税凭证作为需要提交的必备材料。国家税务总局曾于2009年6月12日下发《国家税务总局关于加强股权转让所得征收个人所得税管理的通知》(国税函〔2009〕285号,根据2014年12月7日国家税务总局公告2014年第67号废止),规定股权交易各方在签订股权转让协议并完成股权转让交易以后至企业变更股权登记之前,负有纳税义务或代扣代缴义务的转让方或受让方,应到主管税务机关办理纳税(扣缴)申报,并持税务机关开具的股权转让所得缴纳个人所得税完税凭证或免税、不征税证明,到工商行政管理部门办理股权变更登记手续。试图将完税作为股权变更登记的前置程序,但因缺少法律、法规依据部分地区并未执行。如果本次修改将其上升为法律,未完税将无法办理股权变更登记。根据《国务院关于建立完善守信联合激励和失信联合惩戒制度加快推进社会诚信建设的指导意见》(国发〔2016〕33号)《国务院办公厅关于加强个人诚信体系建设的指导意见》(国办发〔2016〕98号)规定,国家建立守信联合激励和失信联合惩戒制度。修改后的本条第三款,为将本法遵从情况纳入信用信息系统并实行联合激励和惩戒提供了法律依据。             

 

十四、个人所得税法(2011)        

第十条 各项所得的计算,以人民币为单位。所得为外国货币的,按照国家外汇管理机关规定的外汇牌价折合成人民币缴纳税款。
               

 

个人所得税法修正案(2018)        

第十五条 各项所得的计算,以人民币为单位。所得为人民币以外的货币的,按照人民币汇率中间价折合成人民币缴纳税款。            

 

解读            

本条系关于外币折算的规定,根据修正案第十二条修改而来,修改后表述更准确。            

 

十五、个人所得税法(2011)        

第十一条 对扣缴义务人按照所扣缴的税款,付给百分之二的手续费。
               

 

个人所得税法修正案(2018)        

第十六条 对扣缴义务人按照所扣缴的税款,付给百分之二的手续费。            

 

解读            

本条是关于扣缴手续费的规定。根据《财政部 国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的通知》[(1994)财税字第20号] 规定,个人办理代扣代缴税款手续,按规定取得的扣缴手续费,暂免征个人所得税。            

 

十六、个人所得税法(2011)        

第十二条 对储蓄存款利息所得开征、减征、停征个人所得税及其具体办法,由国务院规定。
               

 

个人所得税法修正案(2018)        

第十七条 对储蓄存款利息所得开征、减征、停征个人所得税及其具体办法,由国务院规定。            

 

解读            

本条所称具体办法指《对储蓄存款利息所得征收个人所得税的实施办法》(国务院令第502号),根据《财政部 国家税务总局关于储蓄存款利息所得有关个人所得税政策的通知》(财税〔2008〕132号),储蓄存款在2008年10月9日后(含10月9日)孳生的利息所得,暂免征收个人所得税。            

 

十七、个人所得税法修正案(2018)        

第十八条  纳税人、扣缴义务人和税务机关及其工作人员违反本法规定的,依照《中华人民共和国税收征收管理法》和有关法律法规的规定追究法律责任。
           

 

解读            

本条为修正案第十三条新增条款,为税收违法行为的转致条款。            

 

十八、个人所得税法(2011)        

第十三条 个人所得税的征收管理,依照《中华人民共和国税收征收管理法》的规定执行。
               

 

个人所得税法修正案(2018)        

第十九条  个人所得税的征收管理,依照本法和《中华人民共和国税收征收管理法》的规定执行。            

 

解读            

根据修正案第十四条,本条仅增加了“本法”两字,修改后更为准确。            

 

个人所得税法修正案(2018)        

第二十条  本法所称纳税年度,自公历一月一日起至十二月三十一日止。
           

 

解读            

本条系根据修正案第十五条新增条款,规定个人所得的纳税年度为公历1月1日至12月31日。            

 

二十、个人所得税法(2011)        

第十四条 国务院根据本法制定实施条例。
               

 

个人所得税法修正案(2018)        

第二十一条 国务院根据本法制定实施条例。            

 

解读            

本条为授权立法,授权国务院根据本法制定实施条例。现行实施条例根据国务院令第600号发布。            

 

二十一、个人所得税法(2011)        

第十五条 本法自公布之日起施行。
               

 

个人所得税法修正案(2018)        

第二十二条 本法自公布之日起施行。            

 

解读            

本条为本法的时间效力条款。《立法法》第九十三条规定,法律不溯及既往,但为了更好地保护公民、法人和其他组织的权利和利益而作的特别规定除外。即除另有规定外,本法原则上仅对其生效后的事件和行为适用。如,根据本修正案规定,修改后的本法自2019年1月1日起施行,但自2018年10月1日至2018年12月31日,纳税人的工资、薪金所得,先行以每月收入额减除费用5000元后的余额为应纳税所得额,依照本修正案第十六条的个人所得税税率表一(综合所得适用)按月换算后计算缴纳税款,并不再扣除附加减除费用;个体工商户的生产、经营所得,对企事业单位的承包经营、承租经营所得,先行适用本修正案第十七条的个人所得税税率表二(经营所得适用)计算缴纳税款。上述规定具有溯及力。            

 

二十二、个人所得税法(2011)        

个人所得税税率表一(工资、薪金所得适用)

               

级数                                

全月应纳税所得额                                

税率(%)                                

1                                

不超过1500元的                                

3                                

2                                

超过1500元至4500元的部分                                

10                                

3                                

超过4500元至9000元的部分                                

20                                

4                                

超过9000元至35000元的部分                                

25                                

5                                

超过35000元至55000元的部分                                

30                                

6                                

超过55000元至80000元的部分                                

35                                

7                                

超过80000元的部分                                

45                                

(注:本表所称全月应纳税所得额是指依照本法第六条的规定,以每月收入额减除费用三千五百元以及附加减除费用后的余额。)                


               

个人所得税税率表二(个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得适用)                

 

级数                                

全年应纳税所得额                                

税率(%)                                

1                                

不超过15000元的                                

5                                

2                                

超过15000元至30000元的部分                                

10                                

3                                

超过30000元至60000元的部分                                

20                                

4                                

超过60000元至100000元的部分                                

30                                

5                                

超过100000元的部分                                             

35                                

 

个人所得税法修正案(2018)    

个人所得税税率表一(综合所得适用)

   

级数                    

全年应纳税所得额                    

税率(%)                    

1                    

不超过36000元的                    

3                    

2                    

超过36000元至144000元的部分                    

10                    

3                    

超过144000元至300000元的部分                    

20                    

4                    

超过300000元至420000元的部分                    

25                    

5                    

超过420000元至660000元的部分                    

30                    

6                    

超过660000元至960000元的部分                    

35                    

7                    

超过960000元的部分                    

45                    

(注1:本表所称全年应纳税所得额是指依照本法第六条的规定,居民个人取得综合所得以每一纳税年度收入额减除费用六万元以及专项扣除、专项附加扣除和依法确定的其他扣除后的余额。
   

注2:非居民个人取得综合所得依照本表按月换算后计算应纳税额。)    

 

个人所得税税率表二(经营所得适用)    

 

级数                    

全年应纳税所得额                    

税率(%)                    

1                    

不超过30000元的                    

5                    

2                    

超过30000元至90000元的部分                    

10                    

3                    

超过90000元至300000元的部分                    

20                    

4                    

超过300000元至500000元的部分                    

30                    

5                    

超过500000元的部分                                 

35                    

(注:本表所称全年应纳税所得额是指依照本法第六条的规定,以每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后的余额。)    

 

解读            

修正案第十六条对税率表一进行了修改,按月折算后的综合所得税率表如下表所示:

           

级数                            

全月应纳税所得额                            

税率(%)                            

1                            

不超过3000元的                            

3                            

2                            

超过3000元至12000元的部分                            

10                            

3                            

超过12000元至25000元的部分                            

20                            

4                            

超过25000元至35000元的部分                            

25                            

5                            

超过35000元至55000元的部分                            

30                            

6                            

超过55000元至80000元的部分                            

35                            

7                            

超过80000元的部分                            

45                            

修改后,3%税率对应的级距上限是原来的2倍,10%税率对应的级距上限是原来的2.67倍,20%税率对应的级距上限是原来的2.78倍,20%以上税率对应的级距上限未变。            

 

修正案第十七条对税率表二进行了修改,主要是扩大了各档税率所对应的级距。其中,5%税率对应的级距上限是原来的2倍,10%税率对应的级距上限是原来的3倍,20%以上税率对应的级距上限是原来的5倍。            

 

二十三、个人所得税法(2011)        

个人所得税税率表二(个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得适用)                

 

级数                                

全年应纳税所得额                                

税率(%)                                

1                                

不超过15000元的                                

5                                

2                                

超过15000元至30000元的部分                                

10                                

3                                

超过30000元至60000元的部分                                

20                                

4                                

超过60000元至100000元的部分                                

30                                

5                                

超过100000元的部分                                             

35                                

 

个人所得税法修正案(2018)        

个人所得税税率表二(经营所得适用)        

 

级数                        

全年应纳税所得额                        

税率(%)                        

1                        

不超过30000元的                        

5                        

2                        

超过30000元至90000元的部分                        

10                        

3                        

超过90000元至300000元的部分                        

20                        

4                        

超过300000元至500000元的部分                        

30                        

5                        

超过500000元的部分                                     

35                        

(注:本表所称全年应纳税所得额是指依照本法第六条的规定,以每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后的余额。)        

 

解读            

修正案第十七条对税率表二进行了修改,主要是扩大了各档税率所对应的级距。其中,5%税率对应的级距上限是原来的2倍,10%税率对应的级距上限是原来的3倍,20%以上税率对应的级距上限是原来的5倍。            

 

二十四、个人所得税法修正案(2018)        

此外,还对个别条文作了文字修改,并对条文序号作了相应调整。            

本修正案自2019年1月1日起施行。本修正案施行前,自2018年10月1日至2018年12月31日,纳税人的工资、薪金所得,先行以每月收入额减除费用五千元后的余额为应纳税所得额,依照本修正案第十六条的个人所得税税率表一(综合所得适用)按月换算后计算缴纳税款,并不再扣除附加减除费用;个体工商户的生产、经营所得,对企事业单位的承包经营、承租经营所得,先行适用本修正案第十七条的个人所得税税率表二(经营所得适用)计算缴纳税款。            

《中华人民共和国个人所得税法》根据本修正案作相应修改,重新公布。

           

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 潘铁铸

 

合伙人/律 师

 


                           
                           

潘铁铸,德恒北京办公室合伙人、律师;主要执业领域为公司、证券、金融、税务等。                             

邮箱:pantz@dehenglaw.com                            

      

声 明

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